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22 de Setembro de 2018

Incorporação imobiliária, ainda que com a execução de atividades de construção civil, em terreno próprio e por conta própria é fato gerador de ISS?

Torres e Pires Advogados Associados, Advogado
há 4 meses

A Lei n. 4.591/64, que regulamenta a atividade de incorporação imobiliária, estabelece em seu art. 28, parágrafo único, “tratar-se de atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção, para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades autônomas”.

Nesse mesmo diploma legal, restringe-se a atividade de incorporação para aqueles sujeitos, que embora não efetuando a construção, a) “compromisse ou efetive a venda de frações ideias de terreno objetivando a vinculação de tais frações a unidades autônomas, em edificações a serem construídas ou em construção sob regime condominial”; e/ou, b) “que meramente aceite propostas para efetivação de tais transações, coordenando e levando a termo a incorporação e responsabilizando-se, conforme o caso, pela entrega, a certo prazo, preço e determinadas condições, das obras concluídas”[1].

A partir dessa conceituação legal, é possível se aferir que o universo das incorporadoras imobiliárias abrange diversas atividades, voltadas para a articulação de um empreendimento imobiliário, com a identificação de oportunidades, estudos de viabilidade, aquisição de terreno, formatação do produto que será objeto de venda futura, e até mesmo relacionadas à própria construção do empreendimento.

Por sua vez, o fato jurídico passível de incidência do ISS é a prestação de determinado serviço, definido na Lei Complementar n. 116/03, que dispõe em seu art. , caput, que o referido tributo “tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestados”.

Desse modo, a partir do momento em que uma pessoa física ou jurídica presta determinado serviço discriminado na lista anexa à LC 116/03, passa a figurar como contribuinte do ISS.

Apesar de a atividade de incorporação imobiliária encontrar-se regulamentada há anos, verifica-se que o legislador optou por não incluí-la como fato gerador do Imposto sobre Serviços – ISS, na Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n. 116/03.

Em verdade, o que usualmente se verifica é que o fisco municipal intenta enquadrar as incorporadoras imobiliárias como contribuintes do ISS nas situações em que estas figuram como executoras diretas de obras de construção civil. Tal sujeição passiva, entretanto, não decorre da simples atividade de incorporação imobiliária, que considerada de forma autônoma, não se caracteriza como fato gerador do tributo municipal, mas sim da prestação de serviço de construção civil, atividade que se encontra prevista na Lista de Serviços anexa à LC n. 116/03[2].

Sucede que, ainda que o incorporador também exerça a atividade de construção, não necessariamente será contribuinte do ISS. É o caso daquelas incorporadoras que exercem atividade de construção civil em imóvel próprio e por conta própria, para venda futura.

Nessa situação, ainda que a incorporadora esteja exercendo a atividade de construção civil, não deverá figurar como contribuinte do ISS, uma vez que o referido imposto tem como critério material a prestação de serviços, e na situação ora comentada, haveria eventual prestação de serviços para si próprio, o que não é admitido pela ordem jurídica, que exige pelo menos dois sujeitos distintos para a configuração de relação jurídica, no caso, tomador e prestador de serviços.

Esse é o entendimento sufragado pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme ementa abaixo transcrita:

TRIBUTÁRIO. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. CONSTRUÇÃO FEITA PELO INCORPORADOR EM TERRENO PRÓPRIO. ISS. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇO A TERCEIRO. 1. Nos termos da jurisprudência desta Corte, não incide ISS na hipótese de construção feita pelo próprio incorporador, haja vista que, se a construção é realizada por ele próprio, em terreno próprio, não há falar em prestação de serviços a terceiros, mas a si próprio, o que descaracteriza o fato gerador. Precedentes: EREsp 884.778/MT, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 05/10/2010 e REsp 922.956/RN, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, DJe 01/07/2010. 2. Agravo regimental a que se nega provimento.

(STJ – AgRg no REsp: 1295814 MS 2011/0286395-6, Relator: Ministro SÉRGIO KUKINA, Data de Julgamento: 03/10/2013, T1 – PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 11/10/2013)

Visualiza-se, assim, que a não-incidência do ISS abrange apenas aquelas situações em que a incorporadora executa as atividades previstas na Lista de Serviços anexa à LC n. 116/03, a exemplo da atividade de construção civil, em imóvel próprio e por conta própria, no entanto, caso a incorporadora execute tais atividades em imóvel de terceiro e em benefício deste, será contribuinte do ISS, não em razão da sua condição de incorporadora imobiliária, mas sim por estar executando os serviços previstos na Lista de Serviços anexa à LC n. 116/03 para terceiro, configurando o fato gerador do ISS.

Além da atividade de construção civil, vale ressaltar que poderá haver a incidência do ISS caso a incorporadora preste o serviço de intermediação imobiliária para terceiro, consubstanciado nas atividades de “agenciamento, corretagem ou intermediação de bens móveis ou imóveis, não abrangidos em outros itens e subitens, inclusive aqueles realizados no âmbito das Bolsas de Mercadorias e Futuros, por quaisquer meios”, conforme constante no item 10.05, da lista anexa à LC 116/03.

A partir do exposto, evidencia-se a manifesta ilegitimidade da usual atuação do fisco municipal, no sentido de promover o lançamento – indistinto – do ISS, sem levar em consideração a não-incidência do referido imposto sobre a atividade de incorporação imobiliária, ainda que com a execução de atividades típicas de construção civil ou de intermediação imobiliária, desde que o imóvel no qual se realizou a incorporação seja de propriedade da própria incorporadora, uma vez que a simples atividade de incorporação imobiliária não se sujeita à incidência do imposto municipal, e que eventual exercício da atividade de construção civil ou de intermediação imobiliária não é prestada à terceiro, descaracterizando o instituto da prestação de serviço, fato gerador do ISS.

[1] Lei n. 4.591/64. Art. 29. Considera-se incorporador a pessoa física ou jurídica, comerciante ou não, que embora não efetuando a construção, compromisse ou efetive a venda de frações ideais de terreno objetivando a vinculação de tais frações a unidades autônomas, em edificações a serem construídas ou em construção sob regime condominial, ou que meramente aceite propostas para efetivação de tais transações, coordenando e levando a termo a incorporação e responsabilizando-se, conforme o caso, pela entrega, a certo prazo, preço e determinadas condições, das obras concluídas.

[2] 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS).

Por Alberto Carvalho, advogado do Torres e Pires Advogados Associados.

Artigo publicado em 30/10/2017 pelo site Torres e Pires. Clique aqui para acessar a página.

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